Λογιστική αντιμετώπιση του προστίμου που καταβάλλεται για την τακτοποίηση ημιυπαίθριων χώρων

Εκτός από τις περιπτώσεις τακτοποίησης ημιυπαίθριων χώρων που αναφέρονται σε ακίνητα ιδιοκτησίας φυσικών προσώπων, αρκετές φορές η τακτοποίηση αφορούσε επαγγελματικά ακίνητα που εμφανίζονταν σε ισολογισμούς επιχειρήσεων. Στην εφαρμογή αυτή, θα παρουσιάσουμε ένα παράδειγμα με τις λογιστικές εγγραφές που πρέπει να γίνουν ως προς την απεικόνιση του ποσού του καταβληθέντος προστίμου, για την τακτοποίηση αυτών των χώρων.

Α. Γενικά
Ημιυπαίθριος χώρος είναι ο στεγασμένος χώρος του κτιρίου, του οποίου η μία τουλάχιστον πλευρά είναι ανοιχτή προς τον κοινόχρηστο χώρο ή τους ακάλυπτους χώρους του οικοπέδου που δεν προσμετρούνται στη κάλυψη και οι υπόλοιπες πλευρές του ορίζονται από τοίχους ή κατακόρυφα φέροντα ή μη στοιχεία, από την πλευρά των υπολοίπων χώρων του κτίσματος και χρησιμοποιείται για τη μετακίνηση ή την προσωρινή παραμονή ανθρώπων παρ. 32 – άρθρο 2 N 1577/1985 (ΓΟΚ) όπως τροποποιήθηκε με την παρ.4 του άρθρου 1 του N 2831/2000 (ΦΕΚ Α΄ 140/13.6.2000.
Εγκεκριμένος κτιριακός όγκος είναι αυτός που εμφανίζεται στην οικοδομική αδεία. Δηλαδή, είναι ο όγκος του κτιρίου από το δάπεδο του υπογείου χώρου, αν υπάρχει, μέχρι το δώμα ή τη στέγη. Σε αυτό περιλαμβάνονται τα υπόγεια, η πυλωτή, οι αρχιτεκτονικές προεξοχές, τα πατάρια, ο χώρος κάτω από τη στέγη (σοφίτα), ημιυπαίθριοι χώροι και, ο μηχανολογικός όροφος. Δεν περιλαμβάνονται κλεισμένα μπαλκόνια, στεγασμένες εγκαταστάσεις στήριξης φυτών, κατασκευές στο δώμα, ή στην πρασιά κ.λπ.
Με τον όρο τακτοποίηση ημιυπαίθριου χώρου εννοούμε την διαδικασία πολεοδομικής και σε ένα βαθμό περιβαλλοντικής τακτοποίησης της αλλαγής χρήσης ενός ημιυπαίθριου χώρου, σε χώρο κύριας χρήσης. Με τις διατάξεις του κεφαλαίου Β΄ (άρθρα 5-10, του Ν 3843/2010 ) με τίτλο «Υπερβάσεις Δόμησης και Αλλαγές Χρήσης, Ειδικό Πρόστιμο Διατήρησης, Περιβαλλοντικό Ισοζύγιο» του ως άνω νόμου που δημοσιεύθηκε στο ΦΕΚ Α΄ 62/2010, με την ονομασία: «Ταυτότητα κτιρίων, υπερβάσεις δόμησης και αλλαγές χρήσης, μητροπολιτικές αναπλάσεις και άλλες διατάξεις», προβλέπονται τα ακόλουθα: «Επιτρέπεται μετά την καταβολή ειδικού προστίμου η διατήρηση για σαράντα (40) χρόνια ημιυπαίθριων χώρων, καθώς και χώρων που βρίσκονται στο υπόγειο, ισόγειο ή άλλη στάθμη του κτιρίου, οι οποίοι βρίσκονται μέσα στον εγκεκριμένο κτιριακό όγκο βάσει της οικοδομικής του άδειας, η οποία εκδόθηκε ή αναθεωρήθηκε έως 2.7.2009, και έχουν μετατραπεί σε χώρους κύριας χρήσης καθ΄ υπέρβαση των όρων και περιορισμών δόμησης του ακινήτου και σύμφωνα με τις προϋποθέσεις, τους όρους και τη διαδικασία που ορίζονται στα άρθρα 5-7, εφόσον η χρήση τους δεν απαγορεύεται από τις πολεοδομικές διατάξεις για τις χρήσεις γης που ισχύουν στην περιοχή του ακινήτου.
Η τακτοποίηση καλύπτει κάθε αλλαγή χρήσης μέσα στα όρια του νόμιμου όγκου του κτιρίου, συμπεριλαμβανομένων και των υπογείων που έχουν αποκαλυφθεί, μετά από απόσυρση των επιχωμάτων. Επιπλέον, η ρύθμιση αφορά ακίνητα στα οποία δεν έχει εξαντληθεί ο συντελεστής, αλλά έχει γίνει σύσταση οριζόντιας ή κάθετης ιδιοκτησίας. Δεν ισχύει για ακίνητα με έναν ιδιοκτήτη, όπου η τακτοποίηση γίνεται μόνο με αναθεώρηση της οικοδομικής άδειας.
Β. Η φύση του ειδικού προστίμου
Σύμφωνα με το άρθρο 6 του Ν 3843/2010 , προκειμένου να τακτοποιηθεί ο ημιυπαίθριος χώρος και η αλλαγή της χρήσης του σε κύρια να καλύπτεται από σχετική νομιμότητα, θα πρέπει, εκτός από πλήθος δικαιολογητικών, που δεν θα αναλυθούν στην εφαρμογή αυτή, να καταβληθεί ειδικό πρόστιμο. Το ποσό του ειδικού αυτού προστίμου, υπολογίζεται με βάση πολεοδομικά στοιχεία που σχετίζονται άμεσα με τα τεχνικά χαρακτηριστικά του υπό τακτοποίηση χώρου.
Όπως είναι γνωστό στην Λογιστική Επιστήμη, αλλά και στην πρακτική, οι δαπάνες που πραγματοποιεί μια επιχείρηση διακρίνονται σε δαπάνες κεφαλαίου και σε δαπάνες εισοδήματος.
_Οι δαπάνες κεφαλαίου αφορούν την τοποθέτηση χρηματικών διαθεσίμων και άλλων ενεργητικών στοιχείων, σε περιουσιακά στοιχεία που ανήκουν στην ομάδα των παγίων (1η Ομάδα του Γ.Λ.Σχεδίου).
Ο λόγος είναι, ότι η λειτουργία ενός παγίου εξυπηρετεί την επιχείρηση επί σειρά ετών, η δε αξία του κατανέμεται σε βάθος χρόνου και υπάγεται στην διαδικασία των ετήσιων αποσβέσεων (ΠΔ 299/2003 ). Παράδειγμα, η αγορά ενός κτιρίου, ή η αγορά ενός μηχανήματος παραγωγής, ή ακόμη οι δαπάνες που γίνονται για την βελτίωση ενός παγίου, με σκοπό την αύξηση της απόδοσής του (όχι τα έξοδα για την συντήρησή του).
_Οι δαπάνες εισοδήματος, αντιθέτως, πραγματοποιούνται προκειμένου να δημιουργηθούν οι προϋποθέσεις για τον σχηματισμό εισοδήματος, κατά την έννοια της Εμπορικής Νομοθεσίας. Παράδειγμα, τα έξοδα μισθοδοσίας του προσωπικού, το ενοίκιο του καταστήματος, διάφορα λοιπά λειτουργικά έξοδα, τα έξοδα για την επισκευή και συντήρηση του πάγιου εξοπλισμού κ.λπ., γίνονται με στόχο την ομαλή λειτουργία της επιχείρησης και την δημιουργία εσόδων, χωρίς αυτό ωστόσο να σημαίνει ότι πάντα μια τέτοια δαπάνη θα εκπίπτει από τα ακαθάριστα έσοδα. Ουδείς αμφισβητεί το γεγονός ότι η δαπάνη μισθοδοσίας είναι λειτουργική και απαραίτητη για την επιχείρηση. Δεν θα αναγνωρισθεί όμως φορολογικά, αν δεν έχουν καταβληθεί οι αναλογούσες ασφαλιστικές εισφορές. Κατά την ίδια έννοια σύμφωνα με τον Φορολογικό Νόμο, τα πρόστιμα, οι ποινικές ρήτρες και οι χρηματικές ποινές που επιβάλλονται για οποιονδήποτε λόγο σε βάρος της επιχείρησης, δεν αναγνωρίζονται προς έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδά της (άρθρο 31 παρ. 17 του ΚΦΕ). Σε αρκετές περιπτώσεις όμως, στην πράξη, αν δεν καταβληθεί ένα πρόστιμο, ή μια ποινική ρήτρα, η επιχείρηση δεν μπορεί να προχωρήσει στις εργασίες της (π.χ. σταλίες).
Το ειδικό πρόστιμο που υπολογίζεται για την τακτοποίηση των ημιυπαίθριων, όπως το ορίσαμε πιο πάνω, συνεπώς, δεν αναγνωρίζεται για έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα της επιχείρησης, αφού ο νομοθέτης αναφέρεται ρητά στην μη έκπτωση κάθε προστίμου, ανεξαρτήτως του λόγου που αυτό επιβάλλεται. Σε κάθε περίπτωση, το γεγονός αυτό δεν αφαιρεί, από το ποσό του προστίμου, τα χαρακτηριστικά της δαπάνης. Εξ άλλου, η μη συμμόρφωση της επιχείρησης στην καταβολή αυτού του ποσού, σημαίνει ότι (αν όχι παράνομα), τουλάχιστον παράτυπα, θα εξακολουθεί να χρησιμοποιεί κάποιον κτιριακό χώρο, με διαφορετική χρήση από αυτήν που αναφέρεται στην οικοδομική άδεια, παραβιάζοντας πολεοδομικές διατάξεις.
Γ. Πολεοδομικό πρόστιμο και δαπάνη κεφαλαίου
Κατά την γνώμη μας συνιστά απλοποιημένη προσέγγιση η χρέωση του καταβληθέντος ειδικού προστίμου, σε υπολογαριασμό του 81.00 (π.χ. 81.00.90 Ειδικό πολεοδομικό πρόστιμο του Ν 3843/2010 ), χωρίς αυτό να σημαίνει ότι μια τέτοια ενέργεια είναι εντελώς λανθασμένη. Σαφώς, το ποσό του ως άνω ειδικού προστίμου δεν μπορεί να λάβει τα χαρακτηριστικά μιας δαπάνης βελτίωσης, ή μιας προσθήκης που αυξάνει την δυναμική του κτιρίου. Ωστόσο όμως, χωρίς την καταβολή αυτή, ο συγκεκριμένος χώρος θα λειτουργεί με κάποια χρήση που δεν θα είναι σύννομη με τις πολεοδομικές διατάξεις και κατά αυτή την έννοια, δεν θα έχει καν τα γνωρίσματα του κτιρίου. Συνεπώς, η εκπλήρωση των προϋποθέσεων του Ν 3843/2010 και η καταβολή του ειδικού προστίμου, «προσθέτουν αξία» στον ημιυπαίθριο χώρο που τακτοποιείται, αναδιαρρυθμίζοντας, κατά κάποιο τρόπο, το κτίσμα, με την «νομιμοποίηση» της χρήσης του.
άποψη μας είναι, ότι θα πρέπει η σχετική δαπάνη να χαρακτηρισθεί δαπάνη κεφαλαίου, να προσαυξήσει την αξία κτήσης της οικοδομής, στον κτιριακό όγκο της οποίας υπάρχει και ενσωματώνεται ο τακτοποιηθείς ημιυπαίθριος χώρος.
Δ. Παράδειγμα εφαρμογής
Έστω ότι τακτοποιείται ημιυπαίθριος χώρος 25 τμ, με συνολική καταβολή ειδικού προστίμου 6.000€. Ο χώρος αυτός ανήκει σε κτίσμα (ιδιοκτησίας της επιχείρησης) με αξία κτήσης 130.000€, ήδη αποσβεσμένη κατά 25.000€, ενώ η αξία του οικοπέδου που αντιστοιχεί στο κτίσμα είχε προσδιορισθεί σε 20.000€ (ως γνωστό η αξία του οικοπέδου δεν υφίσταται απόσβεση). Ημερομηνία υποβολής αίτησης και δικαιολογητικών τακτοποίησης του χώρου: 10/11/2011. Συντελεστής απόσβεσης του κτιρίου: 5%.
Προτείνεται ο παρακάτω λογιστικός χειρισμός:
 

Θα ακολουθήσει η καταβολή του ποσού, εφάπαξ ή με δόσεις, με χρέωση του 54.09.91 και πίστωση των χρηματικών διαθεσίμων.
Στις 31/12 θα διενεργηθούν αποσβέσεις τόσο στην αξία κτήσης, όσο και στο προστιθέμενο ποσό των 6.000€ που προέκυψε από την αύξηση της αξίας του τακτοποιημένου κτιρίου:
130.000,00 X 5% = 6.500,00
6.000,00 X 5% X 2 / 12 = 50,00
Συνολικό ποσό αποσβέσεων: 6.550,00
Επειδή όμως το ποσό των 6.000€ συνιστά πρόστιμο, ανεξαρτήτως του νόμου που το επιβάλλει, οι αποσβέσεις που θα διενεργηθούν επ αυτού θα πρέπει να αναμορφωθούν φορολογικά
Συνεπώς, ανάλογα με την μορφή της επιχείρησης, το σχετικό ποσό των αποσβέσεων αυτών (50€) θα μεταφερθεί στους αντίστοιχους κωδικούς των οικείων φορολογικών εντύπων, για την φορολογική του αναμόρφωση (Έντυπο Ε5: κωδικός 019, πίνακα Δ και Έντυπο Φ 01 010: κωδικός 019, πίνακα Ι). Το ίδιο θα συμβεί και τα επόμενα χρόνια για το ποσό, που θα αφορά πλήρες δωδεκάμηνο:

Με τον τρόπο αυτό αφενός μεν, παρουσιάζεται και προστίθεται η νέα αυτή αξία του κτιρίου στα λογιστικά βιβλία, πράγμα το οποίο θεωρείται αληθές, αφετέρου δε εφαρμόζεται το γράμμα του νόμου, κατά την έννοια του οποίου η συγκεκριμένη αυτή αξία χαρακτηρίζεται ως πρόστιμο και συνεπώς δεν αναγνωρίζεται προς έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα της επιχείρησης.
Τέλος να σημειώσουμε ότι η αξία του οικοπέδου δεν επηρεάζεται από την παραπάνω προτεινόμενη διαδικασία, αφού αυτή έχει υπολογισθεί με βάση τα χιλιοστά συμμετοχής της ιδιοκτησίας (του κτιρίου) επί του οικοπέδου και αναγράφεται στον αρχικό τίτλο κτήσης.
Επιμέλεια : Νίκος Σγουρινάκης, Λογιστής – Φοροτεχνικός
 
Πηγή www.epixeirisi.gr